Como es de público conocimiento, mediante el artículo 2 del Decreto Supremo N° 090-2008-EF, se establece la obligación de contar con un certificado de residencia a fin de acreditar la calidad de residente en ese estado y poder hacer uso de los beneficios contemplados en un Convenio para Evitar la Doble Imposición en general (CDI).

En ese  contexto  el diario El Peruano ha publicado la sentencia de la Casación N° 8380-2021 LIMA, en la cual se establece un precedente vinculante de obligatorio cumplimiento respecto a la oportunidad de trámite y entrega de los certificados domiciliarios en los convenios para evitar la doble imposición.

Petitorio de la demandante

La contribuyente Fitesa Perú S.A.C. interpuso demanda contencioso administrativa contra el Tribunal Fiscal y la Sunat, formulando, entre otros, el siguiente petitorio:

Materia controvertida

La materia controvertida en el caso que origina el precedente, es el conflicto normativo que existe entre lo dispuesto en el Decreto Supremo N° 090-2008-EF y el CDI entre Perú – Brasil respecto del momento en que se debe contar con el certificado de residencia para acceder a los beneficios tributarios que consagra el referido CDI, ya que mientras el CDI no realiza ninguna precisión sobre el particular, en el artículo 2 del Decreto Supremo N° 090-2008-EF se exige que el agente de retención del Impuesto a la Renta cuente con el referido certificado al momento de realizar la retención por rentas pagadas o acreditadas a un sujeto residente de Brasil, con la finalidad de sustentar el otorgamiento de los beneficios establecidos en el CDI.

El Reglamento no puede establecer requisitos adicionales para acceder a los beneficios que no han sido contemplados en el CDI

Atendiendo al principio de jerarquía normativa, un reglamento como lo es el Decreto Supremo N° 090-2008-EF (reglamento), no puede establecer requisitos constitutivos para acceder a los beneficios del convenio (tasa reducida del 15% frente a la normal del 30%), razón por la cual, la exigencia del certificado de residencia debe ser entendida como una formalidad cuyo propósito solo es acreditar la calidad de residente de un Estado con el cual el Perú ha celebrado un convenio.

Dentro dicho contexto, el cumplimiento extemporáneo de la obligación de contar con un certificado de residencia no debe implicar la pérdida de los beneficios previsto por el CDI Perú – Brasil.

Así, la Corte Suprema señala que el Decreto Supremo N° 090-2008-EF al incluir exigencias adicionales referidas a la “oportunidad” de contar con el certificado de domicilio (sin perjuicio que la exigencia de contar con dicho certificado puede constituirse en un instrumento o medio probatorio válido para acreditar la condición de domiciliado o residente en alguno de los países que suscribieron el convenio), también es cierto que, conforme a los términos pactados en el CDI, dicho certificado podría tramitarse antes o después de la contabilización de las facturas que acreditan la operación gravada, pero de ningún modo se desprende que el CDI disponga la obligación de contar con el certificado de domicilio antes de contabilizar la operación o que esto pueda ser regulado en dicho sentido a través de una norma reglamentaria, dado que hacerlo desnaturaliza el contenido de lo pactado entre los Estados contratantes en el referido convenio.  

Precedente vinculante 

Primer criterio

• “6.5.1 Entiéndase que el principio de jerarquía normativa, -principio fundamental del derecho-, señala que cuando existen varias normas que regulan la misma materia, la norma de mayor rango prevalece sobre las normas de inferior rango, ello implica la garantía de que el derecho sea ordenado y coherente. Por tanto, la vulneración a este principio en su función “positiva” se produce cuando las normas reglamentarias hayan sido emitidas excediendo las disposiciones contenidas en la ley, o estableciendo obligaciones adicionales que no puedan desprenderse del texto legal; y, en su función “negativa” cuando se pretenda aplicar a un caso concreto una norma reglamentaria – de inferior jerarquía que la ley- que contenga obligaciones o disposiciones adicionales que no se encuentren previamente establecidas en ella”.

Segundo criterio

• “6.5.2 Entiéndase que el Decreto Supremo Nº 090-2008- EF, publicado el tres de julio de dos mil ocho, contiene disposiciones que configuran “obligaciones adicionales” para las partes que suscribieron el CDI suscrito entre Perú y Brasil, toda vez que establece la exigencia de contar con los certificados domiciliarios de la empresa no domiciliada, en las fechas en que la empresa nacional contabilizó las facturas emitidas por aquella, siendo estas, formalidades adicionales a las establecidas en el convenio; por lo cual, resulta evidente que el referido decreto supremo excede lo pactado en el convenio, en consecuencia debe prevalecer lo dispuesto en el CDI suscrito entre Perú y Brasil frente a lo dispuesto en el artículo 2 del Decreto Supremo Nº 090-2008- EF, por transgresión a los principios de jerarquía normativa y al principio pacta sunt servanda”.

Tercer criterio

• “6.5.3 Entiéndase que la finalidad del Decreto Supremo Nº 090-2008-EF es validar, para los contribuyentes no domiciliados, su condición de residentes en países con los que el Perú haya suscrito convenios tributarios para evitar la doble imposición; por ello, no resulta válido interpretar que la oportunidad de emisión y entrega del certificado de residencia pueda limitar la aplicación del tratado, si en el convenio no se ha consignado tal formalidad”.

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