Es objeto del presente artículo exponer, en una primera aproximación, la problemática de los alcances del dolo, negligencia grave y abuso de facultades en el marco de la atribución de responsabilidad solidaria en materia tributaria, con ocasión de la reforma tributaria incorporada a nuestra legislación en atención a la norma antielusión, como mecanismo para contrarrestar lo que en doctrina conocemos como una modalidad de “fraude a la ley fiscal”.

Así, a través de la Octava Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo N° 145-2019-EF[1], norma que aprueba los parámetros de fondo y forma para la aplicación de la norma antielusiva general contenida en la Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario, que aborda la “naturaleza no penal del dolo, negligencia grave y abuso de facultades”, se establece expresamente en su segundo párrafo que, para efectos del tercer párrafo del artículo 16° del precitado Código, dichas figuras jurídicas no tienen naturaleza penal[2].

Sobre el particular, y considerando que el referido decreto supremo fue emitido en atención (carácter especial) a la reglamentación de la normativa prevista en el Código Tributario con respecto a la norma antielusión, surge para efectos interpretativos al menos dos escenarios:

1. Que, considerando el carácter especial de la reglamentación incorporada, el alcance de la naturaleza “no penal” solo estaría restringida tratándose del supuesto de la atribución de responsabilidad solidaria solo y en cuanto de por medio, en el procedimiento de fiscalización, se haya aplicado la normativa asociada a la norma antielusión. Así, contrario sensu, en todos los demás casos, la naturaleza de las figuras jurídicas de dolo, negligencia grave y abuso de facultades, sí revestiría consideraciones de índole penal.

2. Un segundo escenario, implicaría adoptar una interpretación más literal de la mencionada Disposición Complementaria Final, en el sentido de que en todos los casos haya mediado o no la adopción de la norma antielusión en el marco del procedimiento de fiscalización, las figuras legales en cuestión no tendrían naturaleza penal.

Al respecto, más allá de analizar cuál haya sido la “intención del legislador” al utilizar la fórmula legal bajo comentario, y dando mérito predominante a la Teoría Objetiva de la Interpretación Jurídica a la cual nos adscribimos y que en artículos anteriores hemos hecho referencia, consideramos que la interpretación glosada en el numeral 2 que antecede debiera ser aquella a adoptarse, toda vez que, si bien la norma marco en la que se encuentra prevista fue instituida para reglamentar los alcances de la norma antielusiva, cierto es también que de su tenor no se advierte que el legislador haya efectuado distinción alguna con respecto a si en el procedimiento de fiscalización fuente[3] se aplicó o no la norma antielusión.

Este temperamento hermenéutico se encontraría apoyado por diversa jurisprudencia del Tribunal Fiscal peruano, tal como la contenida en la Resolución N° 2962-5-2005, la cual establecía que “ante la falta de definición en el Código Tributario de lo que se debe entender por dolo y negligencia grave, corresponde remitirse al Código Civil, en cuyos artículos 1318° y 1319° se señala que procede con dolo quien deliberadamente no ejecuta la obligación e incurre en culpa inexcusable quien por negligencia grave no ejecuta la obligación”.

No obstante lo anterior, y aun cuando se recogiera la posición adoptada, surgiría una nueva interrogante: ¿lo previsto en la Octava Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo N° 145-2019-EF, tiene carácter innovativo o simplemente ha sido dictado para reafirmar la interpretación que con relación a la naturaleza de las figuras jurídicas bajo comentario, tanto la doctrina como la jurisprudencia, reconocen (esto es, naturaleza “no penal”, sino civil)?

Así las cosas, y considerando las “inconsistencias” que en el presente aporte académico se glosan, somos de la opinión que resulta necesario se dicten las normas correspondientes que establezcan claramente los efectos jurídicos de la disposición complementaria bajo análisis, en salvaguarda de la seguridad jurídica dentro del marco de los procedimientos de fiscalización, tanto para la Administración Tributaria como para los administrados.