Análisis jurisprudencial de las deducciones del IR por servicios de asesoría legalRoyce Márquez Oppe, abogado y contador público, realiza un análisis del tratamiento jurisprudencial en materia de deducción de gastos por servicios de asesoría legal para efectos del Impuesto a la Renta. No te lo pierdas.
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En el devenir de las operaciones y/o transacciones comerciales que se suscitan día a día, es frecuente que las compañías recurran, por un principio de debida diligencia[1] previsto entre sus políticas empresariales[2], el contar con la contratación de servicios de asesoría legal externa[3] sobre todo cuando se tiene al frente la evaluación de las implicancias legales de operaciones y/o transacciones con alto grado de especialización y/o complejidad, las cuales -además- por el volumen de la inversión inmersa, merece especial estudio y análisis individualizado.
Referenciado así el marco introductorio que nos congrega en el presente aporte académico, resulta pertinente analizar algunas consideraciones que el Tribunal Fiscal, a nivel de reiterada jurisprudencia, ha emitido respecto a la acreditación de este tipo de gastos a fin de su reconocimiento como gasto para efectos del Impuesto a la Renta.
Así tenemos que, especial connotación reviste la Resolución del Tribunal Fiscal N° 04908-11-2019, en la que sobre el tema que nos convoca refiere alcances importantes a ser tomados en cuenta. A continuación, referenciaremos algunos extractos de la precita jurisprudencia:
“Que la recurrente sostiene respecto del reparo por servicios de asesoría legal cuya efectiva prestación no fue sustentada, celebró un contrato por transferencias de acciones con la empresa Inversiones el 5 de junio de 2013, por un total de S/ 135 209 993,51 (US$ 49 809 072,84), operación que por su magnitud requirió de los servicios de asesoría legal, los cuales fueron proporcionados por el monto de US$ 50 000,00, el cual cumple con los principios de causalidad, razonabilidad y proporcionalidad.
Que indica que la Administración arguye que como la visación del Contrato de Transferencia de Acciones fue efectuada por el vicepresidente corporativo legal (…) no se evidencia que lo hubiera efectuado una persona que representara a (…), desconociendo que se trata de la misma empresa y que para efectos prácticos los sellos empleados para las visaciones de contratos y documentos en general, se emplea la denominación Corporación Grupo Romero como un tema comercial de la sociedad, y afirma que de la revisión de cualquier factura emitida por dicha empresa, puede verificarse el logo donde figura el nombre de (…) y la razón social de la recurrente.
Que respecto a que no se presentó el contrato el servicio de asesoría legal, no pudiéndose verificar en qué consistió dicho servicio, el plazo, forma de pago ni las personas que lo prestaron, aduce que ello no resulta determinante pues los contratos pueden ser verbales y no necesariamente escritos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1352º de Código Civil, más aun cuando dicha empresa presta asesoría en forma mensual, y que este caso sería facturado independientemente por ser un servicio especial y de gran magnitud”.
El Superior Colegiado, al momento de dirimir la controversia, glosa dentro de su parte argumentativa que sustenta el veredicto final, las siguientes consideraciones con respecto a la procedencia o no de la deducción de este tipo de gastos. Así tenemos lo siguiente:
(…)
Que el artículo 37º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 179-2004-EF, dispone que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto que la deducción no esté expresamente prohibida por dicha Ley, y que para determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, éstos deberán ser normales para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente.
Que tal como se advierte, para deducir el gasto con efecto en el Impuesto a la Renta, este debe cumplir con el principio de causalidad, que es la relación existente entre el egreso y la generación de la renta gravada o el mantenimiento de la fuente productora, noción que debe analizarse considerando los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, atendiendo a la naturaleza de las operaciones realizadas por cada contribuyente.
Que este Tribunal en las Resoluciones N° 02607-5-2003 y 08318-3-2004, entre otras, ha señalado que para que un gasto se considere necesario se requiere que exista una relación de causalidad entre los gastos producidos y la renta generada, debiendo evaluarse la necesidad del gasto en cada caso; asimismo, en la Resolución N° 06072-5-2003 se estableció que corresponde analizar si el gasto se encuentra debidamente sustentado con la documentación correspondiente y si su destino está acreditado.
Que según el criterio establecido por la Resolución del Tribunal Fiscal N° 04831-9-2012, le corresponde al contribuyente acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos por la Ley del Impuesto a la Renta para la deducción de un gasto de naturaleza tributaria, con los medios probatorios que considere idóneos y que puedan causar certeza en la Administración.
(…)
Que del análisis conjunto de los documentos descritos se aprecia que solo corresponden al sustento documentario del registro contable del cargo a gasto por el concepto de servicio de asesoría legal por la venta de acciones y el respectivo pago de la provisión de gasto y por el cumplimiento del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias regulada por el Decreto Legislativo N° 940, así como de las instrucciones de la emisión de la factura por la venta de las acciones por la recurrente, sin proporcionar alguna otra documentación adicional que pruebe de manera razonable y suficiente la efectiva prestación del servicio de asesoría legal que refiere la recurrente recibió, como por ejemplo un contrato por la prestación de dichos servicios, donde se indique en qué consistirían los servicios de asesoría legal, los plazos acordados para su prestación, las personas que serían responsables de la asesoría, así como documentos que demuestren las coordinaciones realizas con la recurrente, correspondencia entre la recurrente y donde se informe sobre las actividades realizadas y/o conclusiones sobre las consultas formuladas, entre otros, a pesar de ser requerida expresamente para ello, (…), sustento que resultaba necesario de acuerdo con las normas y jurisprudencia antes glosada, a fin de poder verificar que el gasto observado resultaba necesario para la generación de renta gravada o el mantenimiento de la fuente [4].
Que por lo expuesto, toda vez que la recurrente no proporcionó la documentación fehaciente que acredite la prestación del servicio de asesoría legal (…), el reparo formulado por la Administración sobre este punto se encuentra con arreglo a Ley, por lo que corresponde mantenerlo y confirmar la apelada en este extremo.
Que en cuanto a lo alegado por la recurrente en el sentido que no resulta determinante contar con contratos de servicios de asesoría legal escritos pues estos pueden ser verbales, amparándose en lo dispuesto en el artículo 1352º de Código Civil, agregando que dicha empresa le presta asesoría en forma mensual y que este caso sería facturado independientemente por ser un servicio especial y de gran magnitud, cabe indicar que si bien el referido artículo señala que los contratos se perfeccionan con el consentimiento de las partes, la recurrente no ha presentado documentación que en su conjunto permita acreditar la efectiva prestación de los servicios, por lo que su alegato carece de sustento[5].
Que en relación a lo alegado por la apelante en el extremo que la Administración no evaluó la necesidad de contar con asistencia legal para la transferencia de acciones, efectuado en su beneficio, es de precisar que de acuerdo con el análisis realizado la Administración no cuestionó que dicho servicio no fuese necesario, pues resultaba razonable que contara con asesoría legal para la venta de acciones, sino que la acotación se basa en el hecho de que la recurrente no demostró la efectiva prestación de dicho servicio, por lo que lo alegado en este extremo carece de sustento.
Como se podrá advertir de lo señalado precedentemente, tratándose de la prestación de este tipo de servicios y para efecto de su deducibilidad[6], resulta de medular importancia acreditar de forma idónea y en grado suficiente y razonable, la efectiva realización de los mismos, a cuyo efecto deberá contarse con elementos de prueba que evidencien dicha asistencia, tales como:
Como corolario final, debe considerarse que en la jurisprudencia sub-análisis, el Tribunal Fiscal vuelve a incidir sobre la prevalencia del “fondo” sobre la “forma”, no bastando cumplir únicamente con emitir el comprobante de pago respectivo, sino que además, se debe acreditar documentariamente la prestación del servicio alegado, y en el marco de este último extremo, efectuar una valoración integral de la prueba a fin de definir la procedencia o no del reparo efectuado por la Administración.
[1] Los resaltados y subrayados son nuestros.
[2] Principio que por cierto, cada vez cobra mayor importancia incluso en el marco regulatorio nacional. Basta sólo revisar sobre el particular y a título referencial, recientes disposiciones emitidas por la Superintendencia de Mercados de Valores.
[3] Que podría operar, por ejemplo, como una “segunda opinión especializada” en caso se cuente con un departamento legal dentro de la propia organización.
[4] Adicionalmente a lo señalado en este extremo, debe tenerse en cuenta que en la parte considerativa de la RTF bajo análisis se deja constancia que mediante el punto 1 del Requerimiento N° (…), notificado el 5 de noviembre de 2015, la Administración Tributaria solicitó a la recurrente sustentar los cargos realizados en la Cuenta 63 – Servicios Prestados por Terceros que comprende, entre otros, los gastos por el concepto de servicios legales detallados en el Anexo N° 2 adjunto a dicho requerimiento (foja 531), para lo cual debía presentar un escrito explicando si se tratan de gastos necesarios para producir y mantener la fuente generadora de renta gravada, adjuntando la documentación original, tales como comprobantes de pago, contratos, expresión contable, cancelaciones, estados de cuenta bancarios, trabajos realizados, proyectos, entre otros (lo cual denota la observancia por parte del ente acotador a los principios de legalidad, del debido procedimiento administrativo y del respeto al ejercicio del derecho de defensa).
[5] En igual sentido resolvió este Tribunal mediante la Resolución N° 05092-3-2015, en un caso similar al de autos.
[6] En preciso señalar que se parte de la premisa que no se cuestiona si estamos ante una operación real o no, sino que, siendo real ha de verificarse si cumple o no con el principio de causalidad previsto por la normativa del Impuesto a la Renta, para efectos de su deducción.
Royce J. Márquez Oppe.
