Con relación al tema de la referencia, abordaremos el mismo desde la siguiente problemática: ¿Cuáles son las razones técnicas por las cuales la atribución de Responsabilidad Solidaria en materia tributaria de los representantes legales[1], se restringe únicamente al período de su gestión?

Sobre el particular, a nivel interpretativo, tanto doctrinario como jurisprudencial, es de homogénea aceptación que las consecuencias que implican la atribución de Responsabilidad  Solidaria a un representante legal de una empresa, sólo se limitan al período durante el cual dicho funcionario tuvo a su cargo, entre otras acciones, la toma de decisiones en materia tributaria de la compañía. No obstante, ¿este criterio interpretativo resulta justificado a la luz de la actual normativa tributaria peruana?

De los tipos de responsabilidad: Subsidiaria y Solidaria

En el marco de atribución de responsabilidades legales, la doctrina reconoce dos esencialmente: La Responsabilidad Subsidiaria, la cual recae sobre un sujeto debido al incumplimiento en el pago de una obligación atribuible originariamente a un tercero. Esto implica que el tercero sólo tendrá la obligación de responder al pago en caso de que el titular no lo efectúe, razón por la cual se requiere se haya agotado la primera vía de cobro hacia el titular de la deuda.

En tanto, la Responsabilidad Solidaria es una obligación conjunta sobre una misma deuda, cuya exigibilidad se extiende de forma indistinta a sujetos distintos al titular de la obligación originaria en virtud a lo previsto en una norma o el sometimiento voluntario a condiciones libremente aceptadas.

Marco normativo

El artículo 16° del Código Tributario vigente, referido a Representantes-Responsables Solidarios, establece que se encuentran obligados a pagar los tributos y cumplir las obligaciones formales en calidad de representantes, con los recursos que administren o que dispongan, entre otros sujetos, los representantes legales y los designados por las personas jurídicas[2].

Asimismo, dispone que en supuesto señalado en el párrafo anterior, existe   Responsabilidad Solidaria cuando por dolo, negligencia grave o abuso de facultades se dejen de pagar las deudas tributarias.

A tal efecto, se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades, salvo prueba en contrario, cuando el deudor tributario, por ejemplo, no lleva contabilidad o lleva dos o más juegos de libros o registros para una misma contabilidad con distintos asientos, tenga la condición de no habido, emite y/u otorga más de un comprobante de pago, no se ha inscrito ante la Administración Tributaria, anota en sus libros y registros los comprobantes de pago que recibe u otorga por montos distintos a los consignados en dichos comprobantes u omite anotarlos, siempre que no se trate de errores materiales, obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crédito Negociables, órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta corriente o de ahorros u otros similares y, emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en actividades distintas de las que corresponden; entre otros supuestos allí enumerados.

En todos los demás casos, corresponde a la Administración Tributaria probar la existencia de dolo, negligencia grave o abuso de facultades.

Nótese de lo regulado por el presente dispositivo que, cuando se alude a la expresión: “se dejen de pagar las deudas tributarias”, no se hace distinción si esas deudas se generaron durante el periodo de su gestión o no.

Lea también: Análisis jurisprudencial de las deducciones del IR por servicios de asesoría legal

Posición jurídica de la Administración Tributaria

En relación al presente tema, la Administración Tributaria Central, a través de la Directiva N° 011-99/SUNAT ha señalado que “se entiende que los representantes legales, administradores, mandatarios, gestores de negocios y albaceas a los que se refiere el artículo 16° del Código Tributario, son responsables solidarios con el contribuyente, respecto de aquellos actos vinculados a su gestión”.

Similar temperamento interpretativo ha sido recogido por dicha Administración en Informes tales como los N°s. 310-2003-SUNAT/2B0000, 339-2003-SUNAT/2B0000, 112-2012-SUNAT/4B0000 y 025-2013-SUNAT/4B0000; entre otros.

Posición jurídica a nivel del Tribunal Fiscal

El Tribunal Fiscal, en reiterada jurisprudencia, tales como las resoluciones N°s. 07727-10-2020, 00232-3-2010, 06749-2-2006 y 07254-2-2005, entre otras; ha previsto que en la imputación de responsabilidad solidaria a los representantes legales es necesario verificar lo siguiente:

1. Si los mismos tienen tal calidad en los períodos por los que se atribuye responsabilidad solidaria,
2. Si se encuentran encargados y/o participan en la determinación y pago de tributos por tales períodos; y,
3. Si el incumplimiento de las obligaciones tributarias se produjo por dolo, negligencia grave o abuso de facultades del representante, debiendo tenerse en cuenta que si bien el artículo 16° del Código Tributario prevé presunciones para determinar dolo, negligencia grave o abuso de facultades del representante que admiten prueba en contrario, contempla la posibilidad de existencia de otras presunciones, en cuyo caso, corresponde a la Administración Tributaria probar la existencia de dichas “inconductas”[3].

Nuestro criterio: De la adopción de decisiones de gestión empresarial con incidencia fiscal

Desde una óptica de gestión de negocio complementada por principios contables fundamentales[4], queda claro que, cuando un nuevo directivo asume el manejo de la organización, una de las primeras decisiones que ha de adoptar será conocer el estado situacional de la compañía. En este marco, debe considerarse todo lo relacionado al cumplimiento de las obligaciones tributarias existentes.

Ante la verificación de la existencia de contingencias tributarias, una gestión diligente conllevaría a que el directivo tome las acciones correctivas necesarias (las cuales pueden implicar la regularización total o parcial de los adeudos fiscales). Todo ello siempre respaldado en informes técnicos o similares, evaluados por entidades especializadas en la materia.

Lea también: ¿Y cómo queda la aplicación de los principios jurídicos de “especialidad” y de “no coacción” por parte de la Administración Tributaria?

No cabe duda de que los adeudos fiscales que potencialmente se regularicen provienen de gestiones anteriores. No obstante, para optimizar el perfil de cumplimiento tributario de la compañía, una gestión diligente puede adoptar esa decisión (regularización).

En tal sentido, y esbozando nuestra posición sobre el tema, en la atribución de responsabilidad solidaria de los representantes legales de una empresa, no debería considerarse el criterio de temporalidad de la gestión, máxime si el artículo 16° del Código Tributario vigente no lo ha previsto de forma taxativa. Ello aunado al hecho que resulta inherente a la función directiva tomar decisiones respecto al cumplimiento y/o regularización de obligaciones tributarias, sean pasivas (de gestiones anteriores) o corrientes, en estricto cumplimiento del principio de “debida diligencia” que reviste el proceder de dichos funcionarios.

Royce J. Márquez Oppe. Abogado y Contador Público Colegiado egresado de la Universidad Nacional de San Agustín de Arequipa. Master de Derecho Tributario por la Universidad de Barcelona.  Estudios de Master en Derecho Penal Económico en la Universidad Internacional de La Rioja. Especialista en Fiscalidad Internacional por el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT), así como estudios especializados en materia de Precios de Transferencia en la Universidad ESAN. Docente universitario de pre y post-grado. Expositor y autor de diversos artículos especializados en materia tributaria, administrativa y gestión pública. Actual Presidente de la Comisión de Normas Legales del Colegio de Contadores Públicos de Arequipa, así como miembro del Comité de Ética del mismo Colegio Profesional. Actual Vocal del Comité Técnico Nacional de Ética y Ejercicio Profesional de la Junta de Decanos de Contadores Públicos del Perú.