1. Introducción

Las vacaciones son los derechos que tiene el trabajador, luego de cumplir ciertos requisitos establecidos por la norma a fin de suspender la prestación de servicios de estos trabajadores remuneradas por un cierto lapso de tiempo. Al respecto, es importante delimitar si este concepto califica como un beneficio social o como renta de quinta, así como las reglas de su deducción oportuna.

En la presente nota, se revisarán los aspectos principales de esta figura, así como se analizará si es posible deducir el importe de las vacaciones correspondientes a ejercicios anteriores.

2. Beneficios sociales vs. rentas de quinta categoría

2.1. Beneficio social

• Definición

Como precisa Toyama^[1], existen distintas posiciones respecto a qué se entiende por beneficio social, una de las cuales, desde una perspectiva amplia, considera que este término comprende a todos los conceptos que perciben los trabajadores por o con ocasión del trabajo dependiente, sin que sea relevante su origen u obligatoriedad. Bajo esta acepción, calificarían como beneficios sociales las gratificaciones otorgadas en julio y diciembre, la asignación familiar, la compensación por tiempo de servicios e incluso la remuneración vacacional.

• Reglas para su deducción

A nivel tributario, en el inciso j) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) se ha establecido la siguiente regla para la deducción de los beneficios sociales:

“Artículo 37.- (…) en consecuencia son deducibles:

(…)

j) Las asignaciones destinadas a constituir provisiones para beneficios sociales, establecidas con arreglo a las normas legales pertinentes” (el resaltado nos corresponde).

 

 

Como se puede apreciar, el referido artículo establece que son deducibles las asignaciones para la provisión de beneficios sociales, en la medida que se realicen conforme a las normas legales correspondientes. De esta forma, para la deducción de los beneficios sociales, además del principio de causalidad y que el mismo se encuentre devengado en los términos previstos en el artículo 57 de la LIR, no se necesitaría el pago efectivo del beneficio a favor el trabajador.

En este punto, el caso del pago de la compensación por tiempo de servicios (CTS) resulta el ejemplo más claro de un beneficio social, en el cual para su deducción basta con ser causal y devengarse en el ejercicio.

2.2 Renta de quinta categoría

• Definición

El inciso a) del artículo 34 de la LIR, como precisa también Toyama^[2], establece una definición de renta de quinta categoría que se puede considerar genérica.

Sobre el particular, la Sunat en diversos informes ha evidenciado que maneja un concepto bastante amplio, al considerarlo como “todo ingreso obtenido por el trabajador con ocasión del vínculo laboral que mantiene con su empleador, siendo irrelevante si dicho ingreso tiene o no carácter remunerativo, la denominación que se le haya asignado o la entidad obligada a abonarlo”.

En ese sentido, considerando que la remuneración que recibe el trabajador mientras goza de su derecho al descanso, califica dentro de la definición expuesta, la misma tendría la condición de renta de quinta categoría.

• Regla para su deducción

Por otra parte, para la deducción de los gastos que califican como renta de quinta categoría para el receptor de la renta, el inciso v) del mismo artículo 37, ha establecido lo siguiente:

“Artículo 37.- (…) en consecuencia son deducibles:

(…)

v) Los gastos o costos que constituyan para su perceptor, rentas de segunda, cuarta o quinta categoría podrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio (…)”.

 

 

Es decir, conforme esta disposición, no basta con que el gasto sea causal y se haya devengado en el ejercicio, sino que además se condiciona la deducción a que se haya pagado, siendo el plazo máximo ­–para deducirlo en el ejercicio de su devengo– la presentación de la declaración jurada del ejercicio en que se pretende deducir. Además, se debe considerar que la cuadragésimo octava disposición transitoria y final de la LIR, precisa lo siguiente:

“Precisas que los gastos a que se refiere el inciso l) y v) del artículo 37 de la ley, que no hayan sido deducidos en el ejercicio al que corresponden, serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente se paguen, aun cuando se encuentren debidamente provisionados en un ejercicio anterior” (el resaltado nos corresponde).

Por lo tanto, en base a esta disposición, aun cuando el gasto corresponda a un ejercicio y no se cumpla con pagarlo antes de la presentación de la DJ de dicho ejercicio, aún podría ser deducible en el ejercicio en que efectivamente se pague.

3. Tratamiento de la deducción de remuneración por vacaciones

En función de la acepción amplía de beneficio social a que se ha hecho referencia en los párrafos precedentes, el pago de las vacaciones calificaría dentro de dicho concepto; siendo ello así, se genera la interrogante de si para la deducción del gasto por vacaciones, siendo causal, solo bastaría con que se haya devengado (inciso j) del artículo 37) o si es necesario que adicionalmente se pague al trabajador (el inciso v) del artículo 37).

Esta discusión ha sido resuelta por el Tribunal Fiscal mediante la resolución de observancia obligatoria N° 07719-4-2005, en la cual, considera que, al ser la naturaleza del pago vacacional, una auténtica remuneración y no un beneficio social, corresponde que adicionalmente se pague, según lo establecido en el inciso v) del artículo 37 de la LIR:

“Las remuneraciones vacacionales, dada su condición de tales y por tanto de rentas de quinta categoría, son deducibles como gasto de conformidad con lo establecido en el inciso v) del artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF, modificado por Ley N° 27356”.

 

 

Lo anterior se sustenta en que para el Tribunal Fiscal, se pueden distinguir varios conceptos de vacaciones; uno que lo entiende como el descanso físico que tienen la condición de beneficio social debido a que resguardan la salud de los trabajadores, pero también como la remuneración vacacional, es decir el pago correspondiente al periodo vacacional, el cual sigue manteniendo su naturaleza remunerativa, calificando por ello como renta de quinta categoría y sujeta a las reglas previstas en el inciso v) del artículo 37 de la LIR.

4. ¿Se puede deducir un gasto que se provisionó en el 2020 pero se pagó en el 2022?

En el supuesto que la empresa haya realizado el pago de vacaciones de cinco (5) de sus trabajadores en el ejercicio 2022, pero las mismas se provisionaron en el ejercicio 2020, para la deducción de la remuneración vacacional, de acuerdo con el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en la resolución de observancia obligatoria N° 07719-4-2005, corresponde aplicar el inciso v) de artículo 37 de la LIR, el cual requiere el pago hasta la presentación de la DJ del periodo al cual corresponde el gasto.

Esta disposición, también está vinculada a la cuadragésimo octava disposición transitoria y final de la LIR, la cual permite la deducción de gastos que no hayan sido deducidos en el ejercicio al que corresponden, en el ejercicio en que efectivamente se paguen, aun cuando se encuentren provisionados en un ejercicio anterior.

Por tales consideraciones, el gasto correspondiente a remuneraciones vacacionales del ejercicio 2020, resultaría deducible en el ejercicio 2022 en la medida que se haya pagado en este último ejercicio antes de la presentación de la declaración jurada.